5.2 Классификация счетов бухгалтерского учета по структуре

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 
15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 
30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 
45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 
60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 
75 

В бухгалтерском учете применяется большое количество разнообразных счетов, которые использу-

ются для получения необходимой информации. Для правильного применения счетов необходима их

классификация.

Классификация счетов бухгалтерского учета – это группировка их по экономически однородным

объектам учета, целям и способам отражения этих объектов на счетах.

При классификации счетов по структуре их можно разделить на несколько разделов.

Но-

мер

раз-

дела

Наимено-

вание раз-

дела

Группа Подгруппа

1 Основные Инвентарные

Фондовые

Счета для учета

Активные

Пассивные

Активные, пас-

расчетов сивные

Активно-

пассивные

2 Регули-

рующие

Дополнительные

Контрарные

Контрарно-

дополнительные

Активные, пас-

сивные

Пассивные, ак-

тивные

Активно-

пассивные

3 Операцио

нные

Собирательно-

распределитель-

ные

Калькуляцион-

ные

Сопоставляющие

Активные

Активные

Активно-

пассивные

4 Бюджет-

но-

распреде-

литель-

ные

Активные, пас-

сивные

5 Финансо-

во-

результат-

ные

Активно-

пассивные

6 Забалансо-

вые

Активные, пас-

сивные

На первом этапе группировки бухгалтерские счета делятся в зависимости от их назначения на че-

тыре группы: основные, регулирующие, операционные и финансово-результатные счета.

На основных счетах накапливается информация, характеризующая движение имущества и капитала

предприятия и состояние расчетов с его дебиторами и кредиторами. Эти счета являются базовыми для

формирования статей бухгалтерского баланса.

Регулирующие счета уточняют стоимостную характеристику объектов бухгалтерского учета, отра-

жаемых на основных счетах, они не имеют самостоятельного значения, а являются только их дополне-

нием. С их помощью текущая учетная оценка активов, отражаемых на основных счетах, регулируется

до суммы их балансовой стоимости (оценки).

Операционные счета предназначены для отражения на них расходов, связанных с осуществлением

хозяйственных операций, процессов заготовления, производства и реализации продукции, товаров, ра-

бот и услуг.

Финансово-результатные счета предназначены для определения результатов сопоставления доходов

и связанных с их получением расходов предприятия и выявления его прибыли или убытка.

На всех перечисленных счетах путем двойной записи отражаются: имущество, принадлежащее дан-

ному предприятию, источники его формирования и вся его хозяйственная деятельность как юридиче-

ского лица.

На втором этапе группировки счета делятся на основе признаков общности построения, т.е. струк-

туры показателей информации на счетах, характеризующих экономически однородные объекты бухгал-

терского учета. Основные счета на этой стадии группировки делятся на инвентарные (01, 03, 04, 07, 10,

11, 21, 41, 43, 46, 50, 51, 52, 55, 57, 58, 81), фондовые (80, 82, 83, 86) и счета расчетов (19, 45, 60, 62, 66,

67, 68, 69, 70, 71, 73, 75, 76, 79).

Инвентарными называются счета, на которых учитываются материальные ценности и денежные

средства предприятия, включая ценные бумаги. На аналитическом уровне эти объекты учета могут быть

пересчитаны в натуральном выражении. Отсюда происходит их название «инвентарные». Стоимостное

выражение этих объектов учета (кроме денежных средств) определяется через натуральные показатели

и текущую учетную оценку (цену).

Присутствующие среди инвентарных объектов нематериальные активы, как неосязаемые предметы,

не полностью отвечают признакам инвентарных объектов. Если данные объекты бухгалтерского учета

используются в хозяйстве менее 12-ти месяцев, то затраты на их приобретение отражаются на счете 97

«Расходы будущих периодов», состоящем в группе бюджетно-распределительных счетов. На дебете ин-

вентарных счетов отражается поступление объектов учета, а на кредите – их отпуск. Остатки на этих

счетах, отражающие наличие объектов учета на соответствующую дату, всегда должны иметь дебето-

вый характер. Получающийся в результате пересортицы кредитовый остаток на отдельных аналитиче-

ских счетах отражается в учетных регистрах как дебетовое «красное сальдо». Инвентарные счета всегда

являются активными.

Фондовыми называются счета, на которых учитываются источники формирования собственных

средств предприятия – уставный (80), резервный (82) и добавочный капитал (83), прибыль и убытки

(99), резервы предстоящих расходов (96).

По кредиту фондовых счетов отражается формирование (увеличение) капитала за счет соответст-

вующих источников, а по дебету – использование (уменьшение) капитала на установленные законода-

тельством Российской Федерации цели.

При этом движение уставного капитала не может быть отражено в учете без предварительной реги-

страции или перерегистрации учредительных документов юридического лица.

Остатки на фондовых счетах, отражающие величину капитала на соответствующую дату, всегда

должны иметь кредитовый характер. Фондовые счета являются пассивными.

Счета расчетов предназначены для обобщения информации о состоянии расчетов с дебиторами и

кредиторами предприятия. Для правильного отражения в отчетности финансового состояния предпри-

ятия не допускается зачет между статьями его активов и пассивов, и информация о состоянии дебитор-

ской и кредиторской задолженности должна формироваться в бухгалтерском учете в развернутом виде

с обособлением задолженности дебиторов и кредиторов.

Счета для отражения расчетов с дебиторами по своему строению противоположны счетам, на кото-

рых учитываются расчеты с кредиторами.

На счетах: 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 45 «Товары от-

груженные», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и 73

«Расчеты с персоналом по прочим операциям» – образование или увеличение задолженности отражается по

дебету счетов расчетов с дебиторами.

На дебете счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» отражаются

суммы, подлежащие зачету при расчетах с бюджетом по НДС, и этот счет корреспондирует со счетом

расчетов 68 «Расчеты по налогам и сборам». С кредита активного счета 19

в корреспонденции с пассивным счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается погашение за-

долженности перед бюджетом.

На дебете счета 45 «Товары отгруженные» отражаются продукция и товары, отгруженные покупа-

телю или переданные для продажи комиссионеру и по правилам учета не включаемые в объем продаж.

Образование или увеличение задолженности перед кредиторами отражается по кредиту следующих

счетов расчетов с кредиторами: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 66 «Расчеты по кратко-

срочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 68 «Расчеты по нало-

гам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и 70 «Расчеты с персоналом

по оплате труда».

Погашение или зачет (уменьшение) дебиторской задолженности отражается по кредиту счетов рас-

четов с дебиторами, а кредиторской задолженности – по дебету счетов расчетов с кредиторами.

Если остаток дебиторской задолженности отражается, как правило, по дебету соответствующего

счета расчетов с дебиторами, то остаток кредиторской задолженности, наоборот, – по кредиту соответ-

ствующего счета расчетов с кредиторами. Поэтому счета расчетов с дебиторами являются активными, а

с кредиторами – пассивными.

Такие синтетические счета расчетов, как 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными де-

биторами и кредиторами» и 79 «Внутрихозяйственные расчеты», являются активно-пассивными. К сче-

ту 75 «Расчеты с учредителями» в соответствии с Планом счетов открываются два субсчета:

− активный субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» для расчетов с де-

биторами-учредителями по взносам вкладов в уставный капитал;

− пассивный субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов» для расчетов с кредиторами-учредителями

по выплате им начисленного учредительского дохода (дивидендов).

К счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в соответствии с Планом счетов откры-

ваются не менее четырех субсчетов:

− активно-пассивный субсчет 1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» для расче-

тов страхователя по имущественному и личному страхованию;

− активный субсчет 2 «Расчеты по претензиям» для расчетов с дебиторами по предъявленным к

ним претензиям;

− активный субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» для расчетов с

дебиторами по причитающимся с них платежам по дивидендам и другим доходам;

− пассивный субсчет 4 «Расчеты по депонированным суммам» для расчетов с кредиторами по де-

понированным суммам.

В целях обособления расчетов с прочими группами дебиторов и кредиторов к счету 76 открываются

дополнительные активно-пассивные субсчета.

К счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты» в соответствии с Планом счетов открываются три ак-

тивно-пассивных субсчета для расчетов с дебиторами и кредиторами, с которыми установлены внутри-

хозяйственные связи: 1 «Расчеты по выделенному имуществу», 2 «Расчеты по текущим операциям», 3

«Расчеты по договору доверительного управления имуществом».

Активные и пассивные субсчета к синтетическим активно-пассивным счетам расчетов 75 «Расчеты

с учредителями» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» имеют такое же построение, как

все активные и пассивные синтетические счета расчетов, схемы которых представлены выше. Разверну-

тое сальдо по активно-пассивным счетам расчетов 75 «Расчеты с учредителями» и 76 «Расчеты с раз-

ными дебиторами и кредиторами» обеспечивается наличием указанных субсчетов, на которых обобща-

ются однородные по своей структуре итоговые показатели.

Развернутое сальдо по активно-пассивному субсчету 76-1 и другим обособленным группам прочих

дебиторов и кредиторов, а также по активно-пассивным субсчетам 79-1, 79-2, 79-3 обеспечивается

предварительной группировкой аналитических счетов по указанным субсчетам по дебетовой или кре-

дитовой однородности их остатков.

Регулирующие счета делятся по методу регулирования оценки объектов, отражаемых на основных

счетах. Если регулирование текущей учетной оценки объектов учета до суммы их балансовой стоимо-

сти осуществляется путем прибавления суммы регулятива регулирующего счета к учетной цене объекта

основного счета, то такие регулирующие счета называются дополнительными.

Дополнительные регулирующие счета делятся на активные и пассивные в зависимости от содержа-

ния регулируемого основного счета. У активного основного счета дополнительный счет будет актив-

ным с остатком по дебету. У пассивного основного счета дополнительный счет будет пассивным с ос-

татком по кредиту. В Плане счетов дополнительные счета отсутствуют.

Если регулирование текущей учетной оценки объектов учета основных счетов до суммы их балан-

совой стоимости осуществляется путем вычитания суммы регулятива регулирующего счета из учетной

цены объекта основного счета, то такие регулирующие счета называются контрарными.

Контрарные счета по отношению к активным основным счетам называются контрактивными с ос-

татком регулятива по кредиту. Они относятся к числу пассивных счетов, поскольку активу противосто-

ит пассив.

Счета оценочных резервов выступают в роли регулирующих контрактивных счетов. К ним относят-

ся счета: 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение

вложений в ценные бумаги», 63 «Резервы по сомнительным долгам».

В конце отчетного периода (года) на сумму снижения стоимости активов (сомнительного долга)

оценочные резервы (регулятивы) создаются записью по кредиту счетов 14 «Резервы под снижение

стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» и 63

«Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы», а в

начале следующего отчетного года на этих счетах делается обратная, восстановительная запись.

Большинство регулирующих счетов являются контрактивными, т.е. пассивными счетами. Они яв-

ляются парными к следующим активным счетам:

02 «Амортизация основных средств» к счету 01 «Основные средства»;

05 «Амортизация нематериальных активов» к счету 04 «Нематериальные активы»;

14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» к счету 10 «Материалы» и другим

счетам;

42 «Торговая наценка» к счету 41 «Товары»;

59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» к счету 58 «Финансовые вложения»;

63 «Резервы по сомнительным долгам» к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Контрарные счета к пассивным основным счетам называются контрпассивными с остатком регуля-

тива по дебету, т.е. они относятся к числу активных счетов.

Регулирующие счета могут быть и контрарно-дополнительными, например, счет 16 «Отклонение в

стоимости материальных ценностей». Регулятив этого счета в зависимости от своего содержания то

прибавляется (как у дополнительного активного счета) к текущей оценке объекта основного счета 10

(перерасход по сравнению с плановой текущей оценкой материалов), то, как у контрактивного счета,

вычитается из нее (экономия по сравнению с плановой текущей оценкой материалов). Отклонения в ви-

де перерасхода или экономии с кредита этого счета в соответствующей доле списываются по мере от-

пуска материалов со склада.

Контрарно-дополнительный счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» применяется при исполь-

зовании в учете нормативной себестоимости в качестве текущей оценки готовой продукции.

Операционные счета делятся в зависимости от их построения на три группы: собирательно-

распределительные (25, 26, 94), бюджетно-распределительные (96, 97, 98) и калькуляционные (08, 15,

20, 23, 28, 29, 44).

Отличительной особенностью собирательно-распределительных счетов является отсутствие на них

остатка. На этих счетах собирают затраты в разрезе сметных статей по дебету. Списание собранных на

дебете за отчетный период расходов осуществляется с кредита этих счетов в целях их косвенного распреде-

ления по калькуляционным объектам.

Принцип соответствия доходов и расходов обеспечивается наличием бюджетно-распределительных

счетов. К ним относятся: счет 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов» и

98 «Доходы будущих периодов».

На счетах 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов» по дебету отра-

жаются фактические расходы, связанные с производственно-хозяйственной деятельностью предпри-

ятия, а с их кредита эти расходы равномерно по установленным нормам списываются на соответствую-

щие объекты калькулирования.

Счет 98 «Доходы будущих периодов» позволяет равномерно относить доходы на финансовые ре-

зультаты соответствующего отчетного периода. По кредиту этого счета сначала отражаются доходы бу-

дущих отчетных периодов, а в соответствующем отчетном периоде, учитывая произведенные расходы,

с дебета этого счета доходы списываются на финансовые результаты отчетного периода. Остаток еще

несписанных доходов будущих периодов отражается на кредите счета 98 «Доходы будущих периодов»,

поэтому он относится к пассивным счетам.

На калькуляционных счетах формируется информация для калькуляционных расчетов фактической

себестоимости заготовленных производственных запасов, произведенной продукции и т.д.

На дебете калькуляционных счетов собираются затраты, связанные с формированием: инвентарной

стоимости основных средств (счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»), себестоимости заготовле-

ния материалов (счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»), себестоимости про-

изведенной продукции (счет 20 «Основное производство») и т.д.

Полученные и оприходованные материальные ценности списываются по исчисленной себестоимо-

сти по кредиту калькуляционных счетов. Наличие дебетовых остатков по ним свидетельствует о том,

что у них есть и признаки инвентарных счетов. Это активные счета.

У таких счетов, как 28 «Брак в производстве» и 44 «Расходы на продажу», есть все признаки соби-

рательно-распределительного характера, а счет 28 вообще не имеет остатка, следовательно, не связан с

балансом.

Финансово-результативные счета (90, 91, 99).

Счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки» – эти три бухгалтер-

ских счета составляют единый блок взаимосвязанных счетов, информация которых используется для

формирования показателей отчета о прибылях и убытках.

Счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» относятся к сопоставляющим. По их кредиту

отражаются доходы, а по дебету – расходы. При превышении доходов над расходами разница списыва-

ется в виде прибыли на кредит счета 99 «Прибыли и убытки», а при превышении расходов – в виде

убытка на дебет счета 99 «Прибыли и убытки». Остаток на обоих счетах отсутствует.

Счет 99 «Прибыли и убытки» – итоговый, служит для подведения финансовых результатов дея-

тельности предприятия. Он является активно-пассивным в зависимости от содержания полученного

финансового результата. Если прибыль – он пассивный, убыток же делает его активным по сути, но в

балансе любой финансовый результат должен быть отражен в пассиве в виде нераспределенной прибы-

ли или непокрытого убытка, отражаемого со знаком «минус».